面對(duì)19年的CPA考試同學(xué)們都開始進(jìn)行備考了嗎？澤稷小編還是建議大家盡早開始備考的，畢竟CPA考試的難度還是比較大的，需要同學(xué)們花一定的時(shí)間去進(jìn)行備考，為了幫同學(xué)們進(jìn)行備考，澤稷小編也會(huì)每天幫同學(xué)們從澤稷CPA題庫中選取一些考試真題提供給同學(xué)們進(jìn)行練習(xí)。

3.甲公司和乙公司20×8年度和20×9年度發(fā)生的有關(guān)交易或事項(xiàng)如下：

(1)20×8年5月20日，乙公司的客戶(丙公司)因產(chǎn)品質(zhì)量問題和向法院提起訴訟，請(qǐng)求法院裁定乙公司賠償損失120萬元，截止20×8年6月30日，法院尚未對(duì)上述案件作出判決，在向法院了解情況并向法院顧問咨詢后，乙公司判斷該產(chǎn)品質(zhì)量訴訟案件發(fā)生賠償損失的可能性小于50%。20×8年12月31日，乙公司對(duì)丙公司產(chǎn)品質(zhì)量訴訟案件進(jìn)行了評(píng)估，認(rèn)定該訴訟案狀況與20×8年6月30日相同。

20×9年6月5日，法院對(duì)丙公司產(chǎn)品質(zhì)量訴訟案件作出判決，駁回丙公司的訴訟請(qǐng)求。

(2)因丁公司無法支付甲公司借款3500萬元，甲公司20×8年6月8日與丁公司達(dá)成債務(wù)重組協(xié)議。協(xié)議約定，雙方同意丁公司以其持有乙公司的60%股權(quán)按照公允價(jià)3300萬元，用以抵償其欠付甲公司貸款300萬元。甲公司對(duì)上述應(yīng)收賬款已計(jì)提壞賬準(zhǔn)備1300萬元。

20×8年6月20日，上述債務(wù)重組甲公司、丁公司董事會(huì)和乙公司股東會(huì)批準(zhǔn)。20×8年6月30日，辦理完成了乙公司和股東變更登記手續(xù)。同日，乙公司和董事會(huì)進(jìn)行了改選，改選后董事會(huì)由7名董事組成，其中甲公司委派5名董事。乙公司單程規(guī)定，其財(cái)務(wù)和經(jīng)營決策需經(jīng)董事會(huì)1/2以上成員通過才能實(shí)話。

20×8年6月30日，乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值為4500萬元，除下列項(xiàng)目外，其他可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相同。單位：萬元

項(xiàng)目賬面價(jià)值公允價(jià)值

固定資產(chǎn)1000 1500

或有負(fù)債—20

上述固定資產(chǎn)的成本為3000萬元，原預(yù)計(jì)使用30年，截止20×8年6月30日已使用20年，預(yù)計(jì)尚可使用10年。乙公司對(duì)上述固定資產(chǎn)采用年限平均法計(jì)提折舊，預(yù)計(jì)凈殘值為零。上述或有負(fù)債為乙公司因丙公司產(chǎn)品質(zhì)量訴訟案件而形成的。

(3)20×8年12月31日，甲公司對(duì)乙公司的商譽(yù)進(jìn)行減值測試。在進(jìn)行商譽(yù)和減值測試時(shí)，甲公司將乙公司的所有資產(chǎn)認(rèn)定為一個(gè)資產(chǎn)組，而且判斷該資產(chǎn)組的所有可辨認(rèn)資產(chǎn)不存在減值跡象。甲公司估計(jì)乙公司資產(chǎn)組的可收回金額為5375萬元。

(4)20×9年6月28日，甲公司與戊公司簽訂股權(quán)置換合同，合同約定：甲公司以其持有乙公司股權(quán)與戊公司所持有辛公司30%股權(quán)進(jìn)行置換;甲公司所持有乙公司60%股權(quán)的公允價(jià)值為4000萬元，戊公司所持有辛公司30%股權(quán)的公允價(jià)值為2800萬元。戊公司另支付補(bǔ)價(jià)1200萬元。20×9年6月30日，辦理完成了乙公司、辛公司的股東變更登記手續(xù)，同時(shí)甲公司收到了戊公司支付的補(bǔ)價(jià)1200萬元。

(5)其他資料如下：

①甲公司與丁公司、戊公司不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系。甲債務(wù)重組取得乙公司股權(quán)前，未持有乙公司股權(quán)。乙公司未持有任何公司的股權(quán)。

②乙公司20×8年7月1日到12月31日期間實(shí)現(xiàn)凈利潤200萬元。20×9年1月至6月30日期間實(shí)現(xiàn)凈利潤260萬元。除實(shí)現(xiàn)的凈利潤外，乙公司未發(fā)生其他影響所有者權(quán)益變動(dòng)的事項(xiàng)。

③本題不考慮稅費(fèi)及其他影響事項(xiàng)。

要求：

(1)對(duì)丙公司產(chǎn)品質(zhì)量訴訟案件，判斷乙在其20×8年12月31日資產(chǎn)負(fù)債表中是否應(yīng)當(dāng)確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債，并說明判斷依據(jù)。

(2)判斷甲公司通過債務(wù)重組取得乙公司股權(quán)的交易是否應(yīng)當(dāng)確認(rèn)債務(wù)重組損失，并說明判斷依據(jù)。

(3)確定甲公司通過債務(wù)重組合并乙公司購買日，并說明確定依據(jù)。

(4)計(jì)算甲公司通過債務(wù)重組取得乙公司股權(quán)時(shí)應(yīng)當(dāng)確認(rèn)的商譽(yù)。

(5)判斷甲公司20×8年12月31日是否應(yīng)當(dāng)對(duì)乙公司的商譽(yù)計(jì)提減值準(zhǔn)備，并說明判斷依據(jù)(需要計(jì)算的，列出計(jì)算過程)。

(6)判斷甲公司與戊公司進(jìn)行的股權(quán)置換交易是否構(gòu)成非貨幣性資產(chǎn)交換，并說明判斷依據(jù)。

(7)計(jì)算甲公司因股權(quán)置換交易而應(yīng)分別在其個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表和合并財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)的損益。

【參考答案】

(1)根據(jù)或有事項(xiàng)確認(rèn)負(fù)債的條件，可以判斷乙公司是不需要確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債的。因?yàn)榇_認(rèn)負(fù)債的條件之一是該義務(wù)的履行很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)。而題干一開始告訴，乙公司在向法院了解情況并向法律顧問咨詢后，判斷該產(chǎn)品質(zhì)量訴訟案件發(fā)生賠償損失的可能性小于50%.不滿足很可能，所以乙公司在20×8年末是不需要確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債的。

(2)根據(jù)資料(2)，甲公司應(yīng)收債權(quán)總額為3500萬元，并為此確認(rèn)1300萬元的壞賬準(zhǔn)備，此時(shí)債權(quán)的賬面價(jià)值為2200(3500-1300)萬元，而丁公司用于償還債務(wù)的股權(quán)公允價(jià)值為3300萬元，3300萬元大于2200萬元，所以不需要確認(rèn)債務(wù)重組損失。

(3)購買日為20×8年6月30日，因?yàn)榇藭r(shí)辦理完成了乙公司的股東變更登記手續(xù)。

(4)甲公司通過債務(wù)重組取得乙公司60%股權(quán)時(shí)應(yīng)確認(rèn)的商譽(yù)金額為：

根據(jù)債務(wù)重組的規(guī)定，甲公司確認(rèn)的長期股權(quán)投資金額應(yīng)該按照債務(wù)人償還債務(wù)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)，那么長期股權(quán)投資的金額應(yīng)該為3300萬元。

而乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值金額為：4500+(1500-1000)-20=4980(萬元)。

實(shí)際付出的成本為3300萬元，按照持股比例計(jì)算得到的享有份額=4980×60%=2988(萬元)。應(yīng)該確認(rèn)的商譽(yù)金額=3300-2988=312(萬元)。

(5)對(duì)商譽(yù)進(jìn)行減值測試：

甲公司享有的商譽(yù)金額為312萬元，那么整體的商譽(yù)金額=312/60%=520(萬元)

可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的金額=4980+200-500/10×6/12=5155(萬元)

那么乙公司資產(chǎn)組(含商譽(yù))的賬面價(jià)值=5155+520=5675(萬元)

乙公司資產(chǎn)組的可收回金額為5375萬元，賬面價(jià)值大于可收回金額應(yīng)該確認(rèn)減值損失=5675-5375=300(萬元)

(6)不能作為非貨幣性資產(chǎn)交換，因?yàn)檠a(bǔ)價(jià)比例=1200/4000×100%=30%，超過了25%.

(7)因?yàn)榧坠境钟幸夜竟蓹?quán)比例為60%，正常后續(xù)計(jì)量應(yīng)該按照成本法來進(jìn)行核算，那么其個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表填列的金額就是按照成本法來計(jì)算確定的長期股權(quán)投資金額與公允價(jià)值之間的差額，計(jì)算如下：

長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值為3300萬元，持有期間長期股權(quán)投資并沒有增減變動(dòng)，所以在個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表填列的損益影響金額=4000-3300=700(萬元);

在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，填列的金額應(yīng)該將長期股權(quán)投資調(diào)整為權(quán)益法核算的情況，計(jì)算如下：

長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值=3300+(200-500/10×6/12)×60%+(260-500/10×6/12)×60%=3546(萬元)

那么合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，反映的損益金額=4000-3546-20×60%=442(萬元)。

4.甲公司為上市公司。20×7年至20×9年，甲公司及其子公司發(fā)生的有關(guān)交易或事項(xiàng)如下：

(1)20×7年1月1日，甲公司以30 500萬元從非關(guān)聯(lián)方購入乙公司60%的股權(quán)，購買日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為50 000萬元(含原未確認(rèn)的無形資產(chǎn)公允價(jià)值3 000萬元)，除原未確認(rèn)的無形資產(chǎn)外，其余各項(xiàng)可門診資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相同。上述無形資產(chǎn)按10年采用直線法攤銷，預(yù)計(jì)凈殘值為零。甲公司取得乙公司60%股權(quán)后，能夠?qū)σ夜镜呢?cái)務(wù)和經(jīng)營政策實(shí)施控制。

20×9年1月10日，甲公司與乙公司的其他股東簽訂協(xié)議，甲公司從乙公司其他股東處購買乙公司40%股權(quán);甲公司以向乙公司其他股東發(fā)行本公司普通股股票作為對(duì)價(jià)，發(fā)行的普通股數(shù)量以乙公司20×9年3月31日經(jīng)評(píng)估確認(rèn)的凈資產(chǎn)公允價(jià)值為基礎(chǔ)確定。甲公司股東大會(huì)、乙公司股東會(huì)于20×9年1月20日同時(shí)批準(zhǔn)上述協(xié)議。

乙公司20×9年3月31日經(jīng)評(píng)估確認(rèn)的凈資產(chǎn)公允價(jià)值為62 000萬元。經(jīng)與乙公司其他股東協(xié)商，甲公司確定發(fā)行2 500萬股本公司普通股股票作為購買乙公司40%股權(quán)的對(duì)價(jià)。

20×9年6月20日，甲公司定向發(fā)行本公司普通股購買乙公司40%股權(quán)的方案經(jīng)相關(guān)監(jiān)管部門批準(zhǔn)。20×9年6月30日，甲公司向乙公司其他股東定向發(fā)行本公司普通股2 500萬股，并已辦理完成定向發(fā)行股票的登記手續(xù)和乙公司股東的變更登記手續(xù)。同日，甲公司股票的市場價(jià)格為每股10.5元。

20×7年1月1日至20×9年6月30日，乙公司實(shí)現(xiàn)凈利潤9 500萬元，在此期間未分配現(xiàn)金股利;乙公司因可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)增加資本公積1 200萬元;除上述外，乙公司無其他影響所有者權(quán)益變動(dòng)的事項(xiàng)。

(2)為了處置20×9年末賬齡在5年以上、賬面余額為5500萬元、賬面價(jià)值為3000萬元的應(yīng)收賬款，乙公司管理層20×9年12月31日制定了以下兩個(gè)可供選擇的方案，供董事會(huì)決策。

方案1：將上述應(yīng)收賬款按照公允價(jià)值3100萬元出售給甲公司的子公司(丙公司)，并由丙公司享有或承擔(dān)該應(yīng)收賬款的收益或風(fēng)險(xiǎn)。

方案2：將上述應(yīng)收賬款委托某信托公司設(shè)立信托，由信托公司以該應(yīng)收賬款的未來現(xiàn)金流量為基礎(chǔ)向社會(huì)公眾發(fā)行年利率為3%、3年期的資產(chǎn)支持證券2800萬元，乙公司享有或承擔(dān)該應(yīng)收賬款的收益或風(fēng)險(xiǎn)。

(3)經(jīng)董事會(huì)批準(zhǔn)，甲公司20×7年1月1日實(shí)施股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃，其主要內(nèi)容為：甲公司向乙公司50名管理人員每人授予10000份現(xiàn)金股票增值權(quán)，行權(quán)條件為乙公司20×7年度實(shí)現(xiàn)的凈利潤較前1年增長6%，截止20×8年12月31日2個(gè)會(huì)計(jì)年度平均凈利潤增長率為7%，截止20×9年12月31日3個(gè)會(huì)計(jì)年度平均凈利潤增長率為8%;從達(dá)到上述業(yè)績條件的當(dāng)年末起，每持有1份現(xiàn)金股票增值權(quán)可以從甲公司獲得相關(guān)于行權(quán)當(dāng)日甲公司股票每股市場價(jià)格的現(xiàn)金，行權(quán)期為3年。

乙公司20×7年度實(shí)現(xiàn)的凈利潤較前1年增長5%，本年度沒有管理人員離職。該年末，甲公司預(yù)計(jì)乙公司截止20×8年12月31日2個(gè)會(huì)計(jì)年度平均凈利潤增長率將達(dá)到7%，未來1年將有2名管理人員離職。

20×8年度，乙公司有3名管理人員離職，實(shí)現(xiàn)的凈利潤較前1年增長7%.該年末，甲公司預(yù)計(jì)乙公司截止20×9年12月31日3個(gè)會(huì)計(jì)年度平均凈利潤增長率將達(dá)到10%，未來1年將有4名管理人員離職。

20×9年10月20日，甲公司經(jīng)董事會(huì)批準(zhǔn)取消原授予乙公司管理人員的股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃，同時(shí)以現(xiàn)金補(bǔ)償原授予現(xiàn)金股票增值權(quán)且尚未離職的乙公司管理人員600萬元。20×9年初至取消股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃前，乙公司有1名管理人員離職。

每份現(xiàn)金股票增值權(quán)公允價(jià)值如下：20×7年1月1日為9元;20×7年12月31日為10元;20×8年12月31日為12元;20×9年10月20日為11元。本題不考慮稅費(fèi)和其他因素。

要求：

(1)根據(jù)資料(1)，判斷甲公司購買乙公司40%股權(quán)的交易性質(zhì)，并說明判斷依據(jù)。

(2)根據(jù)資料(1)，計(jì)算甲公司購買乙公司40%股權(quán)的成本，以及該交易對(duì)甲公司20×9年6月30日合并股東權(quán)益的影響金額。

(3)根據(jù)資料(1)，計(jì)算甲公司20×9年12月31日合并資產(chǎn)負(fù)債表應(yīng)當(dāng)列示的商譽(yù)金額。

(4)根據(jù)資料(2)，分別方案1和方案2，簡述應(yīng)收賬款處置在乙公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表和甲公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的會(huì)計(jì)處理，并說明理由。

(5)根據(jù)資料(3)，計(jì)算股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃的實(shí)施對(duì)甲公司20×7年度和20×8年度合并財(cái)務(wù)報(bào)表的影響，并簡述相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理。

(6)根據(jù)資料(3)，計(jì)算股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃的取消對(duì)甲公司20×9年度合并財(cái)務(wù)報(bào)表的影響，并簡述相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理。

【參考答案】

(1)甲公司購買乙公司40%股權(quán)的交易性質(zhì)，屬于母公司購買子公司少數(shù)股權(quán)的處理。因?yàn)榧坠緩姆顷P(guān)聯(lián)方購入乙公司60%的股權(quán)，形成企業(yè)合并后，自乙公司的少數(shù)股東處取得了少數(shù)股東擁有的對(duì)乙公司全部少數(shù)股權(quán)。

(2)甲公司購買乙公司40%股權(quán)的成本=2 500×10.5=2 6250(萬元)。乙公司自20×7年1月1日持續(xù)計(jì)算的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值=50 000+9 500-3 000/10×(2+6/12)+1 200=59 950(萬元)，所以，該交易對(duì)甲公司20×9年6月30日合并股東權(quán)益的影響金額=26 250-59 950×40%=2 270(萬元)。

(3)甲公司20×9年12月31日合并資產(chǎn)負(fù)債表應(yīng)當(dāng)列示的商譽(yù)金額=30 500-50 000×60%=500(萬元)。

(4)方案一：①乙公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表：由于乙公司已經(jīng)轉(zhuǎn)移與該應(yīng)收賬款所有權(quán)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬，所以乙公司應(yīng)終止確認(rèn)該項(xiàng)應(yīng)收賬款，公允價(jià)值3 100萬元與賬面價(jià)值3 000萬元的差額100萬元應(yīng)沖減原確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失。相關(guān)會(huì)計(jì)分錄為：

借：銀行存款3 100

壞賬準(zhǔn)備2 500

貸：應(yīng)收賬款5 500

資產(chǎn)減值損失100

②甲公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表：由于乙公司和丙公司均為甲公司的子公司，所以乙公司轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)給丙公司的行為屬于集團(tuán)內(nèi)部的轉(zhuǎn)移行為，應(yīng)當(dāng)?shù)咒N乙公司和丙公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中的處理。相關(guān)抵銷分錄為：

借：資產(chǎn)減值損失100

貸：應(yīng)收賬款100

【丙公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表會(huì)計(jì)分錄：

借：應(yīng)收賬款5500

貸：銀行存款3100

壞賬準(zhǔn)備2400】

方案二：①乙公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表：由于乙公司享有或承擔(dān)該應(yīng)收賬款的收益或風(fēng)險(xiǎn)，所以乙公司不應(yīng)終止確認(rèn)該項(xiàng)應(yīng)收賬款，收到的委托信托公司發(fā)行資產(chǎn)支持證券的價(jià)款2800萬元應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債，并按照3年期、3%的年利率確認(rèn)利息費(fèi)用。

②甲公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表：由于乙公司委托信托公司轉(zhuǎn)移該金融資產(chǎn)的行為不構(gòu)成集團(tuán)內(nèi)部交易，所以不需要抵銷。

(5)20×7年末合并財(cái)務(wù)報(bào)表應(yīng)確認(rèn)的應(yīng)付職工薪酬余額=(50-2)×10×1/2×1=240(萬元)，同時(shí)確認(rèn)管理費(fèi)用240萬元。相關(guān)會(huì)計(jì)分錄為：

借：管理費(fèi)用240

貸：應(yīng)付職工薪酬240

20×8年末合并財(cái)務(wù)報(bào)表應(yīng)確認(rèn)的應(yīng)付職工薪酬余額=(50-3-4)×12×2/3×1=344(萬元)，同時(shí)確認(rèn)管理費(fèi)用104(344-240)萬元。相關(guān)會(huì)計(jì)分錄為：

借：管理費(fèi)用104

貸：應(yīng)付職工薪酬104

(6)20×9年10月20日因?yàn)楣蓹?quán)激勵(lì)計(jì)劃取消合并報(bào)表應(yīng)確認(rèn)的應(yīng)付職工薪酬余額=(50-3-1)×11×3/3×1=506(萬元)，同時(shí)確認(rèn)管理費(fèi)用162(506-344)萬元。

以現(xiàn)金補(bǔ)償600萬元高于該權(quán)益工具在回購日公允價(jià)值506的部分，應(yīng)該計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用(管理費(fèi)用)94萬元。相關(guān)會(huì)計(jì)分錄為：

借：管理費(fèi)用162

貸：應(yīng)付職工薪酬162

借：應(yīng)付職工薪酬506

管理費(fèi)用94

貸：銀行存款600

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